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Yachaq: Revista de Derecho, N°9, 2018 / ISSN: 1817-597x
Centro de Investigación de los Estudiantes de Derecho-CIED
Universidad Nacional de San Antonio Abad del Cusco
Fecha de recepción: 10/08/18
Fecha de aceptación: 12/09/18
[pp. 151-160]
ISSN: 2707-1197 (en línea)
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Si bien los Estados modernos reconocen que los contribuyentes pueden escoger entre las distintas opciones que les proporciona
el ordenamiento jurídico aquellas que les generan una menor carga tributaria, al mismo tiempo, rechazan algunas conductas a
través de las cuales los contribuyentes podrían conseguir ventajas tributarias. En el Perú, por ejemplo, se combate la elusión
tributaria entendida como el uso de hechos o negocios que resultan artificiosos o impropios respecto de otros que hubieran
tenido efectos jurídicos y económicos iguales o similares, pero consecuencias tributarias más gravosas.
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En el Perú no se exige ningún requisito específico para prestar servicios de asesoramiento tributario a diferencia de lo que
ocurre, por ejemplo, en Estados Unidos. En el Perú, entonces, cualquier persona puede desempeñarse como “asesor
tributario”, aunque son los abogados y contadores quienes lo hacen principalmente.
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Alzamora (2000) lo explica de la forma siguiente: “[C]ualquiera que sea el ámbito en que actúe, el abogado no pierde sus
características esenciales a no ser que no realice las funciones de tal. La economía, el comercio, la política, la universidad le
abren sus puertas pero en todos estos sectores de la vida tiene el imperativo no de acomodar un supuesto derecho a los hechos
sino de elevar los hechos hasta ese reino intemporal y eterno de la justicia y del derecho. […] Tal es la misión y la ambición del
abogado: elevar los hechos para lograr el ideal del derecho” (p. 550-553).
En consecuencia, el abogado debe usar dichos conocimientos en forma responsable y con el objeto de cumplir su misión. De la
misma forma en que la sociedad rechaza que un médico, profesional de la salud, utilice sus conocimientos sobre el cuerpo
humano para atentar contra la salud de las personas, la sociedad no faculta al abogado, profesional del derecho, a usar sus
conocimientos para atentar contra las instituciones del Estado constitucional de derecho.
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La sociedad confía en los abogados el uso de conocimientos técnicos sobre el ordenamiento jurídico en un contexto en el que el
resto de ciudadanos, como regla general, lo desconoce. Por eso se justifica que la sociedad regule el uso de los mencionados
conocimientos imponiendo a los abogados ciertos límites que en el Perú están contemplados, principalmente, en el Código de
Ética del Abogado de 2012.
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Nótese que la misión dual del abogado lleva al surgimiento de deberes frente a su cliente y frente a la sociedad. Por ello, el
abogado muchas veces se encuentra en el ejercicio profesional frente a dilemas cuya resolución, en cada caso concreto, le exige
evaluar no solo aquello que su cliente espera que haga, sino también lo que la sociedad espera de él.
En el Perú, el Código Tributario señala que la aplicación de sanciones es objetiva, no obstante, este asunto se viene discutiendo
en el Poder Judicial y, existen ya pronunciamientos, en los que se ha señalado que debe verificarse la existencia de culpabilidad
por parte del contribuyente.
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Algunos sistemas legales exigen culpabilidad (responsabilidad subjetiva) para que proceda la aplicación de sanciones
tributarias. En estos sistemas, un contribuyente puede aducir haber actuado de buena fe al seguir la consejería de sus abogados
para evitar eventuales multas en caso se confirme la posición de la Administración Tributaria en el marco de una controversia
(por ejemplo, ello ocurre en Estados Unidos). Como correlato, actuar en contra de lo señalado por un asesor legal podría
ameritar una reacción más severa por parte del ordenamiento jurídico (por ejemplo, cuando un juez debe determinar la
responsabilidad de un funcionario u órgano de administración de una sociedad).
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En el Perú los abogados no son funcionarios públicos u oficiales de la corte, pero el mayor entendimiento que tienen del
ordenamiento jurídico los coloca en una posición que les permite evitar conductas indebidas desde el interior de las
organizaciones y los convierte en verdaderos garantes del ordenamiento jurídico (Luján, 2018). Así, la misión del abogado no
se agota en la defensa del interés de su cliente, sino que trasciende a ello, por lo cual, en el Artículo 3 del Código de Ética del
Abogado se señala con claridad que la abogacía tiene como fines “la defensa de los derechos de las personas y la consolidación
del Estado de Derecho; la justicia y el orden social”.
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En el caso de las personas jurídicas, actuar en forma contraria a lo recomendado por el asesor legal podría generar
responsabilidades en los órganos y funcionarios que toman las decisiones respectivas.
En cambio, en un sistema de responsabilidad objetiva, tener respaldo en una opinión jurídica también resulta trascedente para
los contribuyentes. Los contribuyentes, en el curso normal de los negocios, recurren a los abogados –que son los especialistas
en el entendimiento de las leyes, para conocer el nivel de riesgo asociado a ciertas posiciones tributarias y de esa forma
disminuir el riesgo de eventuales sanciones.
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El régimen de autodeterminación parte de una situación en la que existe asimetría informativa. El contribuyente cuenta con la
información que el Estado necesita para verificar que esté cumpliendo adecuadamente con la obligación de pagar el impuesto y
es escasa la información que el Estado puede obtener por otras fuentes.
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Si nunca llega a fiscalizarse una declaración de impuestos, esta queda convalidada transcurrido el plazo de prescripción de la
facultad de la administración para determinar el tributo.
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Por todo lo anterior, tiene razón Caplin (2005) al señalar: (i) que la competencia y diligencia profesional, la integridad y los
estándares de conducta de los abogados guardarían relación directa con el cumplimiento tributario y el propio concepto de
autodeterminación; y, (ii) que el adecuado funcionamiento del sistema tributario dependería en cierta medida de los abogados.
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En este ensayo, nos estamos enfocando en el patrocinio de clientes en el ámbito privado; sin embargo, es preciso aclarar que la
labor de un abogado tributarista es más amplia, ya que puede abarcar muchos otros campos. Así, por ejemplo, el abogado
tributarista puede hacer las veces de gerente legal, gestor de intereses, asesor de congresistas, funcionario público o juez. El rol
que el abogado asume en cada uno de estos campos de actuación podría presentar algunas particularidades cuyo estudio no es
objeto de nuestra investigación, ya que estamos limitando nuestro análisis principalmente a lo que se ha venido en denominar
comúnmente como la práctica privada.
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Cabe indicar que en este artículo tomamos como referencia lo señalado en el Preámbulo de las Reglas Modelo de Conducta
Profesional de la ABA de Estados Unidos (así como la opinión de autores norteamericanos) como un elemento útil para guiar
una interpretación de las normas del Código de Ética del Abogado de 2012 en razón del sustento lógico de su contenido y no
como si se tratara de una norma de aplicación supletoria.
No está demás señalar que, en el año 2012, la Junta de Decanos de los colegios de abogados del país promulgó el Código de
Ética del Abogado cuya redacción fue elaborada sobre la base del Código Voluntario de Buenas Prácticas del Abogado de la
Red Peruana de Universidades y del Proyecto de Código de Ética y Responsabilidad del Profesional en Derecho. Estos dos
últimos documentos fueron producto de un esfuerzo académico liderado por Beatriz Boza que implicó la revisión de diversas
referencias internacionales entre las cuales se incluyen las Reglas Modelo de Conducta Profesional de la ABA.
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Piénsese, por ejemplo, en aquellos ahorros que derivan de un uso adecuado de las propias alternativas que las normas brindan a
los contribuyentes para determinar sus impuestos.
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Algunos clientes podrían incluso preferir pagar un importe mayor a aquél que las normas tributarias exigen con tal de obtener
una seguridad y previsibilidad para sus inversiones. Bajo esa premisa, por ejemplo, en los sectores de hidrocarburos y minería
se admite la celebración de contratos de estabilidad considerando una tasa de impuesto a la renta mayor a la de aplicación
general.
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Ello, puesto que al tiempo del asesoramiento tributario no se han generado los hechos y negocios que dan lugar a la obligación
tributaria.
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El Plan BEPS fue impulsado por los países del G-20 y formula recomendaciones para una serie de situaciones percibidas como
un problema en los sistemas tributarios del mundo.
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Obsérvese que, si bien el autor citado indica que se requiere examinar el desempeño del abogado en el contexto en el que actúa y
evaluar sus deberes en ese marco, reconoce que la dicotomía asesor-defensor resulta útil como herramienta de análisis.
La importancia de las 15 acciones del Plan BEPS es tal que se viene señalando en distintos medios académicos que marcaría el
inicio de un nuevo orden en materia tributaria.
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Como la implementación de un Convenio para el Intercambio Automático de Información entre Estados y la Convención
multilateral para aplicar las medidas relacionadas con los tratados fiscales para prevenir la erosión de las bases imponibles y el
traslado de beneficio.
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De acuerdo con lo indicado en el resumen de los Informes Finales de las 15 acciones del Plan BEPS (OCDE, 2015), la elusión
tributaria venía disminuyendo la recaudación mundial de los impuestos sobre las ganancias entre 100 mil y 240 mil millones de
dólares anuales.
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